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Kompensationsverbot – hinsichtlich der Umsatzsteuer teilweise gelockert

In dem Urteil vom 13. September 2018 (1 StR 642/17) gibt der BGH seine bisher stark kritisierte Rechtsprechung zum Kompensationsverbot teilweise auf. Hintergrund der Entscheidung war folgender:

Der Angeklagte war Gesellschafter und Geschäftsführer zweier Gesellschaften, deren Unternehmensgegenstand jeweils der Gebrauchtwagenhandel war. Neben der tatsächlichen Weiterveräußerung von gebrauchten Fahrzeugen, die der Angeklagte zuvor von Privatpersonen oder aber anderen Unternehmen erworben hatte, stellte der Angeklagte auch sog. Scheinrechnungen auf den Namen der Gesellschaften über die Veräußerung von PKWs mit Umsatzsteuerausweis aus. Für das Erstellen dieser Scheinrechnungen erhielt er vom Zeugen B jeweils eine Provision i. H. v. 1.500 EUR pro Rechnung.
Hinsichtlich der privat gekauften PKWs unterstellte der Angeklagte die Differenzbesteuerung, wobei ihm bewusst war, dass für die Differenzbesteuerung eine ordnungsgemäße Dokumentation des Einkaufs erforderlich ist. Ihm fehlten allerdings überwiegend die entsprechenden Belege. Auch die Buchführung insgesamt wurde bemängelt, da er lediglich handschriftliche Übersichtslisten führte.
Der Angeklagte reichte in seiner Stellung als Geschäftsführer lediglich Umsatzsteuervoranmeldungen für die vier Quartale 2009 ein, weitere Umsatzsteuererklärungen wurden nicht abgegeben.

Das Landgericht hatte bei der Berechnung des jeweiligen Umsatzsteuerschadens folgende Geschäftsvorgänge differenzier

1. Hinsichtlich der tatsächlich vorgenommenen PKW-Verkäufe wurde die nicht erklärte Umsatzsteuer als Schaden angenommen, ein Vorsteuerabzug unterblieb.

2. Soweit die Fahrzeuge eigentlich der Differenzbesteuerung unterlegen wären, wurde diese versagt, da die erforderlichen Nachweise des Einkaufs (Eingangsrechnungen) fehlten, sodass „bei Berechnung der Differenz ein Subtrahend in Höhe von null Euro anzusetzen, mithin der gesamte Verkaufspreis als Besteuerungsgrundlage zu Grunde zu legen [war]“.

3. In Bezug auf die „Scheinrechnungen“ wurde die offen ausgewiesene Umsatzsteuer als Steuerschaden zu Grunde gelegt.

Der Schuldspruch des Landgerichts hielt in einem Fall nicht der rechtlichen Nachprüfung des BGH stand, da nicht auszuschließen war, dass in diesem Fall keinerlei Steuerschaden betreffend den Voranmeldungszeitraum Oktober 2010 entstanden ist. Der Senat des BGH konnte in diesem Fall nicht ausschließen, dass die Verrechnung mit - durch Rechnung belegten - Vorsteueransprüchen auf den Einkauf von Fahrzeugen eine Steuerverkürzung entfallen lassen könnte. Dieser Auffassung stünde, so der BGH ausdrücklich, „das Kompensationsverbot nicht entgegen“. Das Kompensationsgebot aus § 370 Abs. 4 Satz 3 AO bestimmt, dass eine Steuerhinterziehung auch dann zu bejahen ist, wenn die Steuer, auf die sich die Tat bezieht, nur „aus anderen Gründen“ hätte ermäßigt oder der Steuervorteil nur „aus anderen Gründen“ hätte beansprucht werden können. Besteht jedoch zu den Steuervorteilen/-ermäßigungen ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang, der zu einer automatischen Berücksichtigung von steuermindernden Tatsachen führte, so greift das Kompensationsverbot nicht. Anerkannt war dies bisher nur für Werbungskosten bzw. Ausgaben im Ertragsteuerrecht, soweit diese mit den steuerbegründenden Geschäften in unmittelbaren Zusammenhang standen. Nun ist dies auch für die Umsatzsteuer entschieden. Ob dies in allen Fällen der unterlassenen Steuererklärung dazu führt, dass sämtliche steuermindernde Tatsachen anzuerkennen sind, lässt der Senat jedoch ausdrücklich offen. In der hiesigen Fallgestaltung hat er jedenfalls aber klargestellt, dass das Kompensationsverbot nicht greift. Soweit eine nicht erklärte steuerpflichtige Ausgangsleistung eine tatsächlich durchgeführte Lieferung war und die hierbei verwendeten Wirtschaftsgüter unter der Voraussetzung des § 15 UStG erworben wurden, hat eine Verrechnung von Vorsteuer und Umsatzsteuer stattzufinden. Maßgeblich ist darüber hinaus allerdings, dass im Übrigen auch die Voraussetzungen des § 15 UStG, also die Vorlage einer Rechnung, im maßgeblichen Besteuerungszeitraum gegeben sind.

Der Senat hat für die neue Verhandlung und Entscheidung überdies darauf hingewiesen, dass das Tatgericht Feststellungen zum Verkürzungsschaden nach § 370 Abs. 4, Satz 1 AO im Hinblick auf die Vorsteueransprüche (§ 15 UStG) und die Prüfung einer möglichen Differenzbesteuerung (§ 25a UStG) nachzuholen haben wird. Fehlt es an den notwendigen Aufzeichnungen, so hat das Gericht ggf. die Höhe der Differenz zu schätzen, da im Rahmen der Strafzumessung die verschuldeten Auswirkungen zu berücksichtigen sind (§ 46 Abs. 2, 2 StGB). Dies gilt insbesondere auch vor dem Hintergrund, dass die Finanzgerichte in Fällen von fehlerhaften Aufzeichnungen bei Differenzgeschäften Schätzungen zulassen.